Финансовый контроль в контроллинге

Александр Сафаров

Журнал "Новости менеджмента" №4, 2011

Некоторые участники моих мастер-классов по контроллингу спрашивают, почему я уделяю так мало времени обсуждению вопросов финансового контроля. При этом, каждый из них подразумевает под этим контролем нечто свое. Тем не менее, очевидно одно – тема финансового контроля для профессионалов-практиков чрезвычайно важна! Поэтому я решил в этой статье систематизировать существующие в отечественной практике точки зрения на финансовый контроль, дать им определения, высказать свое мнение о состоянии финансового контроля на отечественных предприятиях. Заодно и разъяснить, почему некоторым его видам в моих мастер-классах действительно уделяется небольшое внимание, тогда как другим посвящаются целые сессии или даже отдельные программы.

Если обобщить основные точки зрения отечественных практиков на финансовый контроль, то получатся четыре различных трактовки:

Финансовый контроль (1) – это контроль за активами. Цель: противодействие расхищению активов, их использованию в неподобающих целях, неправомерному уничтожению. Пример – контроль обоснованности скидок покупателю.

Финансовый контроль (2) – это контроль за платежами. Цель: обеспечение соответствия производимых платежей интересам бизнес-единицы. Пример – контроль оплаты поставки.

Финансовый контроль (3) – это постатейный контроль исполнения бюджетов бизнес-единицы. Цель: выявление причин план-фактных отклонений. Пример – контроль затрат на производство.

Финансовый контроль (4) – это контроль деятельности центров ответственности. Цель: оценка успешности центров ответственности в достижении заданных им сводных финансовых показателей деятельности. Пример – контроль за значением показателя ROI.

Рассмотрим подробнее каждую из этих точек зрения.

Финансовый контроль (1)

Сторонники такой трактовки финансового контроля рассматривают его как всеобъемлющую систему внутрихозяйственного контроля, включающего в себя следующие контрольные процедуры:

a) адекватное разделение обязанностей;
b) санкционирование;
c) документирование и учетные записи;
d) фактический контроль и оценка;
e) независимые проверки.

Активными участниками такой системы контроля выступают не только работники специализированных служб (бухгалтерия, отдел внутреннего аудита, контрольно-ревизионная служба, служба экономической безопасности и пр.), но также представители практически всех неспециализированных штабных и линейных подразделений бизнеса. По моим оценкам, только на 40% от общего числа известных мне отечественных предприятий, декларирующих применение финансового контроля (1), система контроля действительно налажена должным образом, а результаты ее применения можно признать успешными.

Действительно, на моих мастер-классах этот вид финансового контроля практически не обсуждается, поскольку к контроллингу имеет косвенное отношение.

Финансовый контроль (2)

По сути, это «зауженная» модель финансового контроля (1). В этом исполнении, контроль за всеми активами ограничивается контролем за денежными средствами, а точнее – за их расходованием. Такой финансовый контроль выполняется в 2 этапа:

a) входной контроль – одобрение/отклонение бюджетной заявки на этапе формирования платежного бюджета;
b) выходной контроль – сверка платежной заявки с бюджетной заявкой, с последующим санкционированием/отклонением заявленного платежа.

Основные участники этой модели финансового контроля – казначейство, а также другие подразделения и отдельные должностные лица, задействованные в бюджетном процессе согласно установленному регламенту.

Этот контроль получил широкое распространение на отечественных предприятиях, внедривших бюджетирование. Несмотря на свои очевидные преимущества, в первую очередь логическую простоту, а возможно именно благодаря этой простоте, в ряде случаев, по моему мнению, он применяется чрезвычайно прямолинейно и работает не на пользу предприятия.

Финансовому контролю (2) в моих мастер-классах по контроллингу уделяется некоторая доля внимания, в частности при обсуждении типичных ошибок бюджетирования. Впрочем, этот контроль имеет непосредственное отношение к организации работы казначейства.

Финансовый контроль (3)

Это классическая система контроля и анализа неблагоприятных и благоприятных отклонений от утвержденного бюджета, описанная в большинстве учебников по управленческому учету. Отличия отечественной практики от зарубежной теории: не всегда применяется выделение переменных и постоянных затрат, редко применяется факторный анализ отклонений. Причины отличий: чаще – сложность практической реализации; реже – недостаточная квалификация исполнителей.

Основные участники этой модели финансового контроля – служба контроллинга (или иное подразделение предприятия с аналогичными функциями) и менеджеры нефинансовых подразделений. При этом в аналитической работе эти менеджеры на практике, как правило, не задействованы. Поиск причин выявленных отклонений, к сожалению, производится редко, еще реже принимаются управленческие решения по обратному воздействию на деятельность предприятия.

Несмотря на то, что в программе одного из моих мастер-классов заложено время на рассмотрение методики анализа отклонений, вопрос этот считаю неактуальным – ничего нового здесь придумать нельзя, все давно известно и подробно рассматривается в опубликованной литературе. Гораздо интереснее и важнее тема препятствий на пути правильного применения финансового контроля (3) и эффективного использования его результатов, а также способов преодоления этих препятствий.

Финансовый контроль (4)

Эта система контроля представляет собой одну из фундаментальных основ успешного управления бизнесом, особенно в децентрализованных компаниях и холдинговых структурах. По этой причине, а также поскольку, в отличие от финансового контроля (3), информации по этой теме в открытых источниках опубликовано явно недостаточно, вопросам финансового контроля (4) полностью посвящены программы двух моих мастер-классов.

Если коротко, то базовая идея этой системы достаточно проста:

a) предприятие подразделяется на центры ответственности (ЦО), каждому из которых вменяется ответственность за один из следующих сводных финансовых показателей: затраты, доходы, прибыль или рентабельность активов;
b) устанавливается плановое (нормативное) значение вмененного показателя;
c) замеряется его фактически достигнутое значение;
d) сопоставлением фактического значения с плановым оценивается степень успешности деятельности контролируемого ЦО и возглавляющего его менеджера.

В теории идеальным считается разбить предприятие на центры инвестиций. В этом случае менеджер ЦО не только отвечает за массу генерируемой прибыли, но также имеет право по своему усмотрению принимать решения о направлениях ее инвестирования в активы. Другими словами, менеджер превращается в некоего мини-предпринимателя, отождествляет себя с бизнесом, работает «не покладая рук», и от этого всем становиться хорошо: и ему, и предприятию. Трудно с этим не согласиться…

Однако, на практике, редко кому удается бесконфликтно и, в то же время, эффективно для управления бизнесом разбить предприятие даже на центры затрат или центры доходов, не говоря уже о центрах прибыли и, тем более, о центрах инвестиций.

Дело в том, что в теории существует так называемый «принцип контролируемости», основную мысль которого можно выразить так: «не спрашивай с менеджера за те финансовые показатели, которые находятся вне его контроля или контроля его подчиненных». Принцип справедлив и, главное, обоснован. Очевидно, что, поощряя и, тем более, наказывая менеджера за неподконтрольные ему события, мы своими действиями превращаем его в неэффективного и нелояльного предприятию руководителя.

На практике линейные подразделения предприятий осуществляют свою деятельность не в вакууме, а взаимодействуют друг с другом в цепочке создания стоимости. «Скованные одной цепью», они зависят друг от друга и влияют друг на друга. Поэтому, вменяя менеджеру подразделения продаж ответственность за доходы (или, тем более за прибыль), мы волей неволей ставим его в определенную зависимость от решений и действий руководителей отдела закупок и отдела производства. Определяя, в свою очередь, указанные отделы в качестве центров затрат, мы понимаем, что величина этих затрат в некоторой степени зависит от маркетологов и сейлоров предприятия. При этом абсолютно все перечисленные подразделения влияют на финансовые показатели деятельности, вмененные в ответственность штабных (административных и сервисных) служб предприятия, работа которых в свою очередь оказывает существенное влияние на показатели линейных подразделений.

Попытки лечения этой, безусловно, болезненной ситуации при помощи трансфертного ценообразования не всегда «обречены на успех», часто порождают новые проблемы, поскольку в большинстве случаев (за исключением трансферта по рыночным ценам) грешат той или иной степенью субъективизма. Тем не менее, в отдельных случаях, особенно в случаях «запущенной» болезни, «лечение трансфертом» является единственно возможным. Однако требует высококвалифицированных врачей, иначе может привести только к осложнениям «болезни» или даже «смертельному исходу».

Гораздо эффективнее изначально минимизировать риски развития болезни «нарушения принципа контролируемости», а потому структуризацию предприятия на центры ответственности производить с вдумчивой осторожностью, оценивая последствия каждого своего шага на этом пути. При этом, кстати, не забывая, что ответственности без полномочий не бывает. Что в свою очередь означает – внедрение финансового контроля (4) в жестко централизованных бизнесах с авторитарным стилем руководства по определению бесперспективно.